Familiale ondernemingen en aandelen van familiale vennootschappen kunnen worden geschonken met vrijstelling van schenkbelasting. VLABEL heeft recent een standpunt gepubliceerd over schenkingen de residuo van aandelen van familiale vennootschappen of familiale ondernemingen.
Familiale ondernemingen en aandelen van familiale vennootschappen kunnen worden geschonken met vrijstelling van schenkbelasting. VLABEL heeft recent een standpunt gepubliceerd over schenkingen de residuo van aandelen van familiale vennootschappen of familiale ondernemingen.
Schenkingen de residuo
In SP 15074 heeft VLABEL toegelicht op welk ogenblik de voorwaarden tot het bekomen van de vrijstelling moeten zijn voldaan. In SP 17029 van 15 mei 2017 wordt dit standpunt toegepast op een schenking met een beding van fideicommissum de residuo (ook wel restschenking genoemd). Een schenking de residuo of restschenking is een dubbele schenking. De schenker doet een schenking aan een eerste begiftigde (bezwaarde genoemd). Hij doet ook een tweede schenking aan de tweede begiftigde (verwachter genoemd). Deze tweede schenking krijgt maar uitwerking bij het overlijden van de eerste begiftigde en heeft betrekking op hetgeen overblijft (het residu) van deze schenking.
Op dit punt staan de omzendbrief van 2012 en de omzendbrief van 2015 en de standpunten van 2016/2017 lijnrecht tegenover elkaar.
Een overzicht:
Volgens de Omzendbrief van 2012 moet deze beoordeling plaatsvinden op het ogenblik van het verlijden van de authentieke akte, ook voor schenkingen onder opschortende voorwaarde. Voor een schenking met een beding van fideicommissum de residuo betekende dit dat ook de schenking de residuo (de restschenking) van het gunstregime kon genieten, ook al is het familiebedrijf verkocht op het ogenblik dat de schenking de residuo uitwerking krijgt.
Op 31 december 2015 publiceerde VLABEL echter een omzendbrief van 15 december 2015 omtrent de overdracht van familiale ondernemingen en vennootschappen. Deze omzendbrief betreft de interpretatie door VLABEL van de regelgeving met betrekking tot de overdracht van familiale ondernemingen en vennootschappen (art. 2.7.4.2.2 tot en met 2.7.4.2.4 en art. 2.8.6.0.3 tot en met 2.8.6.0.7 VCF) en vervangt zijn voorganger uit het ‘pre-VCF-tijdperk’ (omzendbrief van 2012). Wie beide omzendbrieven naast elkaar legt, merkt al gauw dat VLABEL in hoofdzaak de standpunten van de vorige omzendbrief overneemt, maar op een aantal vlakken toch belangrijke wijzigingen aanbrengt.
Eén van de wijzigingen betreft de schenkingen die gedaan zijn onder opschortende voorwaarde. VLABEL stelt in de omzendbrief van 2015 dat de voorwaarden voor het bekomen van het verlaagde tarief worden beoordeeld op de datum van het vervullen van de voorwaarde. Dit staat dus lijnrecht tegenover de omzendbrief van 2012.
Dit wordt doorgetrokken in SP 15074 en recent ook in SP 17029. Deze interpretatie brengt met zich mee dat schenkingen waarbij een beding van fideicommissum de residuo werd opgenomen, voortaan niet langer tot de toepassing van het gunsttarief aanleiding geven wanneer bij de vervulling van de voorwaarde (dus het overlijden van de eerste begiftigde of bezwaarde) niet langer voldaan is aan de voorwaarden om te kwalificeren als een familiale onderneming/vennootschap. Dit wordt nu ook bevestigd in SP 17049.
Het standpunt van VLABEL vindt echter geen steun in de wet.
1.
Allereerst strookt de benadering niet met de civielrechtelijke gevolg van een schenking onder voorwaarde. Een voorwaardelijke rechtshandeling komt tot stand komt op het ogenblik van het sluiten van de rechtshandeling. Ook op fiscaal vlak moet deze redenering worden doorgetrokken.
2.
In Art. 2.8.6.0.3. en artikel 2.8.6.0.6 VCF inzake de vrijstelling van schenkbelasting wordt verder ook duidelijk gesteld dat de datum van de schenking relevant is voor de beoordeling van het gunstregime:
“...In afwijking van het eerste lid moeten de aandelen van de vennootschap op het ogenblik van de schenking…”;
“..van minstens een van de drie boekjaren die voorafgaan aan de datum van de authentieke akte van schenking,..”;
“..voortgezet gedurende drie jaar vanaf de datum van de authentieke akte van schenking”.
3.
Artikel 2.8.7.0.2. in de VCF luidt als volgt:
Ҥ 1. De belastingplicht, de belastbare grondslag, het tarief, de vrijstellingen en de verminderingen worden bepaald door het ogenblik waarop de rechtshandeling is gesteld.
In afwijking van het eerste lid worden, als er geen verplichting tot registratie geldt, de belastingplicht, de belastbare grondslag en het tarief bepaald door het ogenblik waarop de akte of het geschrift ter registratie wordt aangeboden.
§ 2. Op een rechtshandeling die onderworpen is aan een opschortende voorwaarde, wordt de schenkbelasting alleen geheven als de voorwaarde vervuld is. In voorkomend geval wordt gehandeld als volgt :
1° het toepasbare tarief waarmee voor de heffing rekening moet worden gehouden, is het tarief dat van kracht is op de datum waarop de schenkbelasting opvorderbaar geweest zou zijn als de handeling onvoorwaardelijk was;
2° de belastbare grondslag waarmee voor de heffing rekening moet worden gehouden, is de belastbare grondslag op de datum van de vervulling van de voorwaarde.
Voor de toepassing van het eerste lid wordt de door een rechtspersoon verrichte rechtshandeling die aan machtiging, goedkeuring of bekrachtiging van een overheid onderworpen is, gelijkgesteld met een aan een opschortende voorwaarde onderworpen rechtshandeling."
Artikel 2.8.7.0.2. VCF §1 stelt hierbij expliciet als algemene regel dat de belastingplicht, de belastbare grondslag, het tarief, de vrijstellingen en de verminderingen worden bepaald door het ogenblik waarop de rechtshandeling is gesteld. De datum van de authentieke akte dus.
Het is dan ook opmerkelijk dat in de omzendbrief van 2015 (waarop SP 17049 is gebaseerd) wordt verwezen naar §2 van artikel 2.8.7.0.2 VCF. In laatstgenoemde paragraaf wordt enkel gesproken over het toepasselijke tarief en de belastbare grondslag. §2 Bevat dus geen afwijkende bepaling met betrekking tot het bepalen van de toepasselijke vrijstellingen opgenomen indien de rechtshandeling aan een opschortende voorwaarde is onderworpen. Men moet dus de algemene regel van §1 toepassen.
Artikel 2.8.7.0.2, tweede lid VCF bepaalt weliswaar dat voor niet verplicht te registreren rechtshandelingen de belastingplicht, de belastbare grondslag en het tarief worden bepaald op het ogenblik van de registratie. O.i. is er nochtans geen sprake van tegenstrijdigheid tussen §1 en §2 van artikel 2.8.7.0.2 VCF. Bij niet-verplicht registreerbare akten wordt de belastingplicht bepaald op datum van registratie. De belastingplicht is de betaling van schenkbelasting. Maar om na te gaan of de belastingplichtige voor de bepaling van de schenkbelasting in aanmerking komt voor de vrijstelling van schenkbelasting (dus de belastingplicht) stelt de wet dat er op datum van schenking een aantal voorwaarden vervuld moeten zijn (eerste lid).
VLABEL verwart dus de begrippen ‘belastbare grondslag’ en ‘vrijstelling’ in het kader van schenkingen onder opschortende voorwaarde. Dat de decreetgever eveneens de mening is toegedaan dat de concepten ‘belastbare grondslag’ en ‘’vrijstellingen’ van elkaar onafhankelijk zijn, blijkt uit de artikelsgewijze bespreking in het kader van artikel 107 van het ontwerp van decreet dat uiteindelijk het artikel 2.8.7.0.2 in de VCF invoerde. Ten overvloede kan opgemerkt worden dat de decreetgever het in sommige gevallen wel wenselijk vond het ogenblik van de opschortende voorwaarde in de plaats van de datum van de akte te stellen (Zie artikel 2.8.4.3.1. § 5 VCF, toegevoegd door artikel 28 van het decreet van 3 juli 2015 (B.S. 15.07.2015 - Ed. 2)
VLABEL bevestigt in SP 17029 dat de voorwaarden voor de vrijstelling van familiale ondernemingen/vennootschappen moet worden beoordeeld op het ogenlik van de vervulling van de voorwaarde. De eerste schenking (hoofdschenking) zal meestal worden geregistreerd in België (vrijstelling schenkbelasting). Maar deze registratie heeft in principe ook als gevolg dat ook de schenking de residuo onder de Belgische schenkbelasting valt. Maar als er geen sprake meer is van een familiale onderneming/vennootschap of de voorwaarde zijn intussen gewijzigd, dan is de schenking automatisch onderworpen aan 3% of 7% schenkbelasting.